IRAP e studi associati: i chiarimenti della Corte costituzionale

Con la sentenza n. 153 del 2026, depositata il 24 luglio, la Corte costituzionale interviene sulla disciplina dell’IRAP applicabile agli studi associati, chiarendo un profilo di particolare rilievo per i professionisti che esercitano l’attività nell’ambito di una struttura associativa.

La pronuncia, originata da una controversia relativa a un’associazione professionale tra notai, assume rilievo per gli studi associati in generale, poiché individua nella concreta modalità di esercizio dell’attività, in forma individuale o in forma associata, il criterio decisivo per stabilire se l’IRAP sia dovuta.

La legge n. 234 del 2021 ha previsto, a decorrere dal periodo d’imposta 2022, che l’IRAP non sia dovuta dalle persone fisiche esercenti attività commerciali, arti e professioni.

Le associazioni professionali, invece, rientrano ordinariamente tra i soggetti passivi dell'IRAP, in quanto l'art. 3 del d.lgs. n. 446/1997 richiama le società semplici e le entità ad esse equiparate, tra le quali l'art. 5, comma 3, lett. c), del TUIR ricomprende le associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche per l'esercizio associato di arti e professioni.

Tale equiparazione, tuttavia, non opera automaticamente per il solo fatto che esista un’associazione professionale.

Secondo la Corte, infatti, è necessario verificare nell’ambito dell’associazione lo svolgimento o meno dell'attività “in forma associata”. La mera presenza di uno studio associato non è quindi sufficiente a determinare l’applicazione dell’IRAP.

Particolarmente significativo è il passaggio della sentenza relativo alla produzione e riferibilità del reddito.

Quando i professionisti svolgono la propria attività personalmente, individualmente e autonomamente, l’attività professionale rimane riferibile alle singole persone fisiche e non all’associazione.

La Corte evidenzia, infatti, che l’IRAP viene in rilievo quando si verifica un fenomeno di “spersonalizzazione” dell’attività professionale, tale da rendere l’attività stessa direttamente ascrivibile al soggetto collettivo. Diversamente, l’associazione può svolgere una funzione meramente organizzativa o economica interna, senza diventare il soggetto al quale è direttamente riferibile l’attività professionale.

La distinzione assume particolare importanza anche sul piano della determinazione del reddito. La Corte precisa infatti che, qualora nell’ambito della stessa associazione coesistano attività svolte individualmente e attività esercitate in forma associata, il reddito di “esclusiva derivazione del lavoro professionale svolto dai singoli associati”, cioè quello generato unicamente dal lavoro personale dei professionisti, non è assoggettato a IRAP, purché sia adeguatamente separato dal reddito prodotto attraverso l’organizzazione dell’associazione.

Un ulteriore elemento di rilievo riguarda il piano probatorio.

La Corte afferma che, per applicare l’equiparazione tra associazioni professionali e società semplici, è necessario dimostrare l’effettivo esercizio “in forma associata” della professione.

Secondo la sentenza, tale requisito costituisce un onere dell’Amministrazione finanziaria. Non è quindi sufficiente fare riferimento alla sola esistenza formale dello studio associato per ritenere automaticamente prodotto il reddito dall’associazione e, conseguentemente, assoggettarlo a IRAP.

La Corte osserva che l’attività notarile presenta caratteristiche peculiari, essendo connotata da una funzione pubblica e da un carattere spiccatamente personale. Per tale ragione, le associazioni tra notai costituite ai sensi della legge notarile, di regola, non presentano un’autonoma attività professionale riferibile all’associazione, ma svolgono una funzione prevalentemente interna, connessa anche alla distribuzione degli onorari.

Ne consegue che, secondo la Corte, le associazioni notarili difettano di regola del requisito dell’effettivo svolgimento in forma associata dell’attività professionale e non costituiscono, quindi, un autonomo soggetto IRAP distinto dai singoli notai associati.

Analogamente, potrebbe applicarsi il medesimo ragionamento anche per gli studi associati tra avvocati, dove il carattere personale della prestazione professionale è prevalente oltreché espressamente previsto dalla legge professionale forense.

La sentenza n. 153/2026 non afferma, dunque, una generale esenzione dall’IRAP per tutti gli studi associati. Il criterio individuato dalla Corte è più articolato e si fonda sulla concreta riferibilità dell’attività e del reddito.

Quando l’attività professionale è effettivamente esercitata dall’associazione e attraverso la sua organizzazione, l’associazione costituisce un autonomo soggetto ai fini IRAP.

Quando, invece, i professionisti continuano a svolgere personalmente e autonomamente la propria attività e l’associazione assolve soltanto funzioni organizzative o economiche interne, il reddito derivante dal lavoro personale resta riferibile ai singoli professionisti e non può essere assoggettato a IRAP sulla base della sola esistenza dello studio associato.

La pronuncia offre pertanto un importante criterio per l’analisi delle singole realtà professionali, rendendo particolarmente rilevanti la concreta organizzazione dello studio, le modalità di svolgimento degli incarichi e la corretta separazione tra il reddito derivante esclusivamente dall’attività personale del professionista e quello prodotto attraverso l’organizzazione associativa.